注冊會計師審計風(fēng)險原因剖析

　　20世紀(jì)60年代以來，在西方發(fā)達(dá)國家，針對注冊會計師的訴訟案件大量增加，審計職業(yè)界進(jìn)入了一個"訴訟爆炸"的時代，注冊會計師職業(yè)逐漸成為了一項高風(fēng)險的專門職業(yè)。進(jìn)入90年代后，注冊會計師成為被告的訴訟案件更是有增無減，一些會計師事務(wù)所甚至不堪巨額索賠而倒閉或陷入困境。審計風(fēng)險問題，不僅影響到審計質(zhì)量的提高，也關(guān)系到獨(dú)立審計事業(yè)的生存和發(fā)展，已經(jīng)成為審計職業(yè)界密切關(guān)注的一個熱點問題。

　　從審計的發(fā)展歷史來看，審計風(fēng)險的出現(xiàn)和發(fā)展是一個漸進(jìn)的過程。不同時期的審計風(fēng)險，又表現(xiàn)出不同的時代特征；不同時期的審計風(fēng)險，也都有各自形成的主要原因。結(jié)合審計實踐，研究審計風(fēng)險的形成原因，有助于審計人員找到控制和防范審計風(fēng)險的新途徑。目前來看，形成審計風(fēng)險的主要原因有以下幾個方面。

　　一、審計對象經(jīng)營活動的復(fù)雜化，使審計風(fēng)險不斷增加

　　在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)是一個自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的經(jīng)濟(jì)實體，它完全依據(jù)自己對市場的理解和判斷去參與市場競爭。然而，現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)中充滿了不確定因素，企業(yè)為了在激烈的市場競爭中謀求生存和發(fā)展，經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大，所進(jìn)行的交易也日趨復(fù)雜，這給審計人員的工作帶來了挑戰(zhàn)和風(fēng)險。同時，現(xiàn)代社會是信息爆炸的時代，互聯(lián)網(wǎng)等現(xiàn)代化傳播工具使信息的傳遞更加迅速和便捷，這導(dǎo)致審計人員失察和出現(xiàn)差錯的機(jī)會增加。另外，企業(yè)經(jīng)營管理人員的欺詐舞弊行為也增加了審計工作的難度。比如，近些年來，我國企業(yè)大量存在的會計信息失真問題就一直是審計工作的一個陷阱，稍有不慎，就可能引發(fā)審計風(fēng)險。

　　二、審計范圍的擴(kuò)展，是審計風(fēng)險不斷出新的又一重要原因

　　隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，社會公眾對審計的要求越來越高。審計人員的審計目標(biāo)從最初的查錯防弊已經(jīng)發(fā)展到現(xiàn)在的驗證財務(wù)報表與查錯防弊并重。與此同時，審計范圍也在逐漸擴(kuò)大。時至今日，審計范圍已經(jīng)從傳統(tǒng)的財務(wù)報表區(qū)域擴(kuò)大到財務(wù)報表以外。社會公眾要求審計人員揭示企業(yè)經(jīng)營中存在的重大差錯和舞弊， 并要求審計人員對企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力做出評價，對企業(yè)財務(wù)報表的真實公允性發(fā)表意見。審計范圍的擴(kuò)大，不僅加大了審計人員的審計責(zé)任，也使審計人員的工作內(nèi)容和工作難度大幅度增加，從而使審計活動中的審計風(fēng)險也相應(yīng)增加了。

　　三、社會公眾對審計報告的依賴程度和期望越來越高，加大了審計風(fēng)險

　　市場經(jīng)濟(jì)的繁榮發(fā)展，使社會上參與投資的人越來越多，于是更多的人開始關(guān)心企業(yè)的財務(wù)狀況。人們?yōu)榱颂岣咄顿Y的安全性，不惜支付高額費(fèi)用聘請注冊會計師對財務(wù)信息進(jìn)行鑒證，以提高信息的可靠性。政府部門、投資者、債權(quán)人、潛在的投資人以及社會公眾都對審計鑒證過的財務(wù)信息給予了極大的關(guān)注，社會上依賴審計報告的人越來越多。從而審計人員承擔(dān)的審計責(zé)任越來越大，審計風(fēng)險也由此加大。

　　另一方面，信息使用人對審計人員提出了很高的期望，他們要求審計人員保證查出全部的差錯和欺詐行為，保證財務(wù)報表不產(chǎn)生誤導(dǎo)行為。但事實上注冊會計師審計不可能達(dá)到如此完美的效果，注冊會計師們實際能擔(dān)負(fù)的審計責(zé)任比社會公眾的期望要小。然而，正是這一差異，使得社會公眾對審計職業(yè)界產(chǎn)生不信任感，從而加大了審計風(fēng)險。

　　四、審計人員的工作能力、職業(yè)道德水準(zhǔn)的有限性也會造成審計風(fēng)險

　　在從事審計職業(yè)時，審計人員應(yīng)該具備必要的業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德。審計人員的專業(yè)知識水平、分析判斷能力、工作經(jīng)驗，是否能做到客觀公正、實事求是并保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，這些都對審計工作質(zhì)量有重要影響。如果審計人員的工作能力、職業(yè)道德水準(zhǔn)難以達(dá)到完成審計任務(wù)所需的理想期望，審計人員在審計過程中就不可避免地會出現(xiàn)一些失誤，使審計工作的實際結(jié)果與要求達(dá)到的理想狀態(tài)之間產(chǎn)生差異，由此產(chǎn)生審計風(fēng)險。

　　五、審計方法本身就隱含著審計風(fēng)險

　　比如，現(xiàn)代審計廣泛采用的抽樣技術(shù)，即根據(jù)審計抽樣樣本的特征來推斷審計對象總體的特征，這種方法雖然可以提高審計效率，但用樣本的審計結(jié)果去推斷審計總體的實際情況必然存在誤差。另外，由于現(xiàn)代審計方法強(qiáng)調(diào)成本和效益原則，在審計過程中，審計人員可能會舍棄一些對審計結(jié)論影響不大但耗時費(fèi)力的審計程序，而這種取舍觀可能導(dǎo)致一些影響審計意見正確性的程序被放棄，從而使審計結(jié)論出錯，引起審計風(fēng)險。

　　六、審計信息在傳遞過程中也會出現(xiàn)審計風(fēng)險

　　審計人員在執(zhí)行完審計程序，搜集到足夠的審計證據(jù)、提出審計意見、簽發(fā)審計報告之后，要將審計結(jié)論傳達(dá)給委托人、投資者、債權(quán)人、有關(guān)主管機(jī)構(gòu)以及社會公眾等信息使用人。然而，在信息傳遞過程中，由于種種原因會引起一些誤差，從而降低了審計報告的效用。比如，由于信息使用者缺乏必要的專業(yè)知識而沒有感知到有用的信息數(shù)據(jù)，或者對感知到的信息做出了錯誤的理解和解釋，影響到他們的決策。這樣的事件發(fā)生后，信息使用者往往會對審計人員產(chǎn)生誤解，并因而使審計人員的信譽(yù)遭到損害。

　　七、司法界和審計職業(yè)界對審計事項認(rèn)識的不一致，引起了審計風(fēng)險

　　在涉及審計的訴訟案件中，司法界和審計職業(yè)界對某些審計事項的理解是不同的。比如真實性，司法界要求的是"審計結(jié)果的真實性"，即必須保證審計結(jié)果真實準(zhǔn)確可靠，而不管審計人員在審計過程中是否履行了必要的程序和手續(xù)。審計職業(yè)界要求的則是"審計過程的真實性"，即審計人員的責(zé)任在于按審計準(zhǔn)則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)貓?zhí)行了必要的審計程序和手續(xù)，由于審計活動本身存在著一定的不確定性，因而審計人員并不能保證最后的審計結(jié)論完全正確，也就是說，只要審計過程沒有重大失誤，審計人員就無須為含有差錯的審計結(jié)論承擔(dān)審計責(zé)任。認(rèn)識上的差異使得雙方在審計責(zé)任認(rèn)定上存在重大分歧，這往往使審計人員在司法訴訟中處于劣勢，從而在一定的程度上加大了審計風(fēng)險。（作者：郭雙來　李志遠(yuǎn)）